В нашем
отчете от 15 февраля 1989 г, мы сделали заключение, что баланс на
31.12,1988 г., отчеты о доходах, нераспределенной прибыли и
изменении финансового положения за год отражают финансовое
положение неверно и не в соответствии с GААР, поскольку банк не
учел дополнительный резерв в 30 млн. дол, на возможные убытки
по кредитам, сформированным на 31.12.1988 г. Как изложено в
примечании 2 к данным финансовым отчетам, банк произвел
переоценку финансовых отчетов за 1988 г., отразив в учете
дополнительный резерв на убытки по кредитам в соответствии с
GААР. Следовательно, теперь наше заключение по финансовым отчетам
за 1988 г. изменилось по сравнению с
предыдущим.
По нашему
мнению, финансовые отчеты практически точно и в соответствии с
GААР отражают все существенные аспекты финансового положения
“КОМПАНИЯ” на 31.12,1989 г. и 31.12.1988 г., результаты его операций и
изменение финансового положения за эти годы.
(Подпись
аудитора)
Когда в отчете содержится ссылка на работу других аудиторов, их
имена обычно не указываются (табл. № 10). Имена других аудиторов могут
упоминаться только тогда, когда ведущий аудитор в своем отчете дает
разрешение на публикацию отчетов других аудиторов вместе со своим
отчетом.
Другие вопросы, освещаемые в расширенном
отчете
Большая часть финансовой информации публикуется в
годовых отчетах и других документах, проверяемых аудиторами. Но в
аудиторских отчетах не упоминаются письмо президента акционерам, данные
анализа и обсуждение руководством компании результатов операций,
внутренние финансовые отчеты и дополнительные ведомости, также содержащие
финансовую информацию. Но за большую часть этой информации аудиторы также
несут профессиональную ответственность. И если какая-то часть этой информации
неверна, аудиторы должны внести в свой отчет
дополнения.
Прочая информация. В стандарте "Прочая информация в
документах, входящих в проверяемые финансовые отчеты" описываются
общие направления работы аудиторов с информацией, не входящей в основные
финансовые отчеты, процедуры ее анализа и отражения в отчете (если информация
неверна). Во всех годовых отчетах перед акционерами и в документах,
представляемых в БЕС, содержатся письмо президента компании, данные анализа
и материалы обсуждения руководством компании результатов операций. Этой
информации нет в проверяемых финансовых отчетах, и она не охвачена
аудиторским заключением. Тем не менее аудиторы обязаны изучить такую
информацию и определить, не противоречит ли она данным проверяемых
финансовых отчетов. Но аудиторы не обязаны анализировать сообщения для
печати, интервью с аналитиками и другие публикации по финансовым вопросам,
если только они не приглашены клиентом специально для этого.
Таблица № 10 Ссылка на использование услуг и отчетов
других аудиторов
Отчет
независимых общественных бухгалтеров
Совету
директоров и акционерам
“КОМПАНИЯ”:
Мы
проверили прилагаемые балансы “КОМПАНИЯ” на 31.12.1990 г. и
31.12,1989 г. и соответствующие отчеты о доходах, нераспределенной
прибыли и изменении финансового положения за три года в
период до 31,12.1990 г. Ответственность за эти отчеты несут
руководители компании. Наша обязанность - на основе проверки
составить заключение об этих финансовых отчетах. Мы не проверяли
отчеты “ФИЛИАЛ”, консолидированного филиала за 1989 г.,
отражающие совокупные активы и доходы, которые после
корректировок по методу покупки составляют, соответственно, 24,2 и
39,5 % консолидированных показателей за год. Эти отчеты проверяли
другие аудиторы и предоставили нам свои отчеты, и наше
заключение в этой его части, которая относится к показателям
деятельности “ФИЛИАЛ” за 1989 г., основано исключительно на данных
отчета других
аудиторов.
(Стандартный основной раздел плюс дополнительное
заключительное предложение).
Мы считаем,
что наша проверка и отчет других аудиторов являются достаточным
основанием для нашего заключения.
По
нашему мнению, основанному на результатах нашей проверки и отчете
других аудиторов, финансовые отчеты достаточно точно и в
соответствии с GААР представляют все существенные аспекты
финансового положения “КОМПАНИЯ” и ее филиалов на 31.12.1990 г. и
31.12.1989 г., результаты их операций и изменение финансового
положения за три года до 31.12.1990
г.
(Подпись аудитора)
Если аудитор считает, что прочая информация в значительной мере
противоречит данным проверяемых финансовых отчетов, например, если
президент компании избирательно использует данные финансовых отчетов, то
аудитор должен предпринять определенные действия (табл. № 11). Пример
прочей информации - в письме президента компании: "Поступления компании
возросли с 1 до 2 млн. дол., рост составил 50 центов на акцию". Это
положение можно подтвердить, сопоставив ем с информацией проверяемых
финансовых отчетов. Комментарии президента должны рассматриваться как
противоречивые, если 1 млн. дол. - это доход, исчисленный до вычета нетипичных
убытков, а доход в 2 млн. дол., подсчитанных с учетом нетипичных поступлений,
или если рост дохода на акцию на 50 центов является разницей между резко
упавшими доходами на акцию в прошлом году и доходами текущего года.
Президент компании может выбрать для сравнения несопоставимые данные.
Другие виды прочей информации могут быть не связаны так тесно с
проверяемыми данными. Например, вице-президент фирмы по маркетингу может
заявить: "В этом году реализация нашего продукта составила 20 %
совокупного рынка сбыта".
Таблица № 11 Действия аудиторов в случае, если прочая
информация в значительной степени противоречит основным финансовым
отчетам
Аудитор выявляет значительные противоречия между
проверяемыми финансовыми отчетами и
прочей информацией
Необходимо
пересмотреть
аудиторский отчет?
Необходимо
пересмотреть
аудиторский отчет?
клиента просят исправить прочую
информацию
Информация исправлена?
Написать пояснительный параграф к аудиторскому
отчета
Рассмотреть вопрос об отказе от составления отчета
Проверить
исправленную
информацию
Пересмотреть аудиторский отчет
Представить аудиторский отчет
Рассмотреть вопрос об отказе услуг
Представить аудиторский отчет
Предложить
внести
корректировки и
исправления в финансовые отчеты
Если Вы обнаружили какую-либо значительную неверную информацию
(не обязательно прямо противоречащую данным проверяемых финансовых
отчетов), необходимо обсудить это с клиентами. Примером такой
информации может служить приведенное выше заявление вице-президента по
маркетингу. Вы должны решить, сможете ли Вы сами оценить эту информацию,
есть ли у компании эксперты, готовившие ее и есть ли необходимость
проконсультироваться с другими экспертами. Последний шаг следует
предпринять, если Вы убеждены в необходимости оценки этой информации и
если эта информация имеет большое значение.
Если обнаружена существенная неточная информация, то согласно
аудиторским стандартам следует: 1) известить клиента в письменной форме о
выводах аудитора; 2) посоветоваться с юрисконсультом по поводу
необходимых действий; 3> предпринять необходимые в данной ситуации
действия. Эти три пункта весьма неопределенны, в основном, потому, что не
существует перечня прочей информации, которая не охватывается аудиторскими
заключениями. Аудиторы самостоятельно решают, как поступить со
значительными ошибками в прочей информации, по аналогии с третьим
стандартом отчетности АIСРА. (Информативные раскрытия в финансовых
отчетах должны рассматриваться как адекватные, если обратное не указано в
аудиторском отчете.)
В стандартном аудиторском отчете ничего не говорится о прочей
информации, если она непротиворечива и неточна. В противном случае в отчет
вносятся
пояснения.
Поквартальная и дополнительная информация. В
соответствии с бухгалтерскими принципами промежуточная (поквартальная)
финансовая информация не является основным и необходимым элементом
соответствующих GААР финансовых отчетов. Но если такая информация
представляется, она должна соответствовать бухгалтерским принципам. С
другой стороны, БЕС требует представлять промежуточную информацию в
качестве дополнительной информации, не входящей в основные финансовые
отчеты. Таким образом, промежуточная информация не обязательна с точки
зрения FАSВ, но требуется SЕС. Но FАSВ и GАSВ могут потребовать
представления к основным финансовым отчетам дополнительной информации. В
настоящее время в качестве дополнительной требуется представлять информацию о
запасах нефти, газа и других минеральных ресурсов.
Проблемы могут возникать, если: 1) требуемая информация
отсутствует; 2) информация в значительной степени отклоняется от требований
GААР; 3) аудиторы не могут ознакомиться с информацией; 4) в информации,
представленной руководством компании, отмечается, что аудиторы ознакомились с
ней, но не говорится, что они не дали заключения по этой информации; 5)
информация представлена вместе с основными финансовыми отчетами
(например, в сносках), но не указано, что она не проверена аудиторами. В
таких случаях аудиторы должны внести дополнения в аудиторский отчет или
отказаться от заключения по этой информации.
В первых трех случаях в расширенном аудиторском отчете
указывается на отсутствие информации, ее несоответствие GААР или
невозможность ознакомиться с ней. В двух последних случаях к стандартному
отчету добавляется отказ аудиторов дать заключение по дополнительной
информации, чтобы пользователи финансовых отчетов знали об
этом.
Пояснения. Аудиторы могут обогатить информационное
содержание стандартного положительного аудиторского отчета, добавив один
или несколько параграфов, поясняющих важные или полезные для
пользователей вопросы. Пояснение может использоваться, когда аудитор
намерен составить положительное заключение. Примеры вопросов, по которым
можно дать пояснения: указание на то, что проверяемый объект - филиал более
крупной экономической единицы; описание влияния изменения бухгалтерских
принципов, взаимных операций проверяемого объекта с зависимыми сторонами;
влияния событий, происшедших после балансовой даты. Пример пояснения,
касающегося операций компании с зависимыми сторонами, показан в табл. № 12.
Таблица № 12 Пример параграфа, привлекающего внимание
к какой-либо проблеме
Отчет
независимых аудиторов
Совету
директоров и
акционерам
“КОМПАНИИ”:
(Стандартный
вводный раздел)
(Стандартный
основной раздел)
Как более
полно изложено в примечаниях б, 7 и 10 к консолидированным финансовым
отчетам, компания проводила определенные операции с заинтересованными
сторонами. Невозможно определить, являются ли результаты таких операций
теми же, что и результаты операций с полностью независимыми
сторонами,
(Стандартное
заключение)
(Подпись аудитора)
Заключение: отчетность при наличии необходимой
доказательной информации
Для нескольких видов отчетов требуется необходимая доказательная
информация в полном объеме - для положительного заключения (включая
заключение согласно Правилу 203, заключения по финансовым отчетам,
составленным на основе иных, чем GААР, бухгалтерских принципов,
корректировка заключения и сравнительных отчетов предыдущего периода,
указания на возможность использования работы других аудиторов). Такая
информация необходима и для отрицательного заключения. Выводы аудиторов об
отклонениях от общепринятых бухгалтерских принципов и ссылки на изменение
принципов учета также должны быть обоснованными. Дополнения к аудиторским
отчетам, связанные с промежуточными финансовыми отчетами и необходимой
дополнительной информацией, базируются на полученной аудиторами информации
и их опыте. Все
аудиторские заключения перечисленных видов должны составляться на
основе необходимой доказательной
информации.
ОТЧЕТНОСТЬ В УСЛОВИЯХ НЕДОСТАТОЧНОЙ ИНФОРМАЦИИ
Может возникнуть ситуация, когда аудиторы не в состоянии получить
доказательную информацию в объеме, достаточном для заключения о финансовых
отчетах в целом. Это происходит, когда нет уверенности в том, что
экономическая единица будет продолжать свою деятельность (принцип
непрерывности) и когда аудиторская проверка выполняется не полностью. Отказ в
выдаче заключения - это результат отсутствия достаточной
информации.
Общий отказ в выдаче
заключения
Если недостаточность информации - следствие ограничений клиента
на масштаб аудиторской проверки, или важная для аудиторов информация не
может быть получена по другим причинам, то в основном разделе отчета
следует объяснить эти обстоятельства. Ограничения вводятся в основной раздел
только тогда, когда существуют ограничения на проведение аудиторских
процедур или процедуры невозможно выполнить из-за недостаточности
доказательной информации, что ведет к выдаче заключения с ограничениями
или к отказу составлять заключение. Если аудиторская проверка ограничена
по определенным направлениям (например, клиент не позволяет аудитору
получить подтверждение дебиторской задолженности), но по другим
процедурам получена необходимая информация, нет необходимости вносить
ограничения в основной раздел стандартного отчета. Эти ограничения
необходимы только тогда, когда выдается заключение с ограничениями или
аудиторы отказываются от составления заключения.
