Облік зносу та амортизації основних засобів

Метод прямолінійного списання, як правило використовується по відношенню до об’єктів основних засобів, стан яких залежить виключно від строку корисного використання та на них не діє вплив інших факторів. До таких основних засобів відносять будови, споруди, меблі та інші.

Характеризуючи метод прямолінійного списання, не можна не відмітити його переваги у простоті розрахунків та рівномірності розподілу сум амортизації між обліковими періодами, простоті, точності розрахунків. Його використання особливо доцільно, коли ступінь експлуатації об’єкта основних засобів у кожному звітному періоді залишається незмінною. Він передбачає практично рівномірний спад економічної корисності об’єкту із року у рік.

Але ж недоліком такого методу є те, що при його використанні не враховується моральний знос, а також не робиться реальна оцінка виробничої потужності основних засобів у різні роки експлуатації. Практика показує, що знос машин збільшується у перші роки їх експлуатації, потім величина зносу стабілізується, а у останні роки експлуатації знос машин знову зростає. Що до морального зносу машин, то він також нерівномірний. Застосування наданого методу не завжди забезпечує повне перенесення вартості основних засобів на знов створений продукт, в результаті чого створюється недоамортизація основних засобів, що є прямим збитком підприємства.

Виробничий метод амортизації основних засобів.

Для окремих видів основних засобів нарахування амортизації робиться на основі сумарної виробітки об’єкту за весь період його експлуатації у відповідних одиницях виміру (одиницях виготовленої продукції, відпрацьованих годин, кілометрах пробігу тощо).

Місячна сума амортизації розраховується співвідношенням амортизуємої вартості об’єктів основних засобів та очікуємого об’єму продукції (робіт, послуг) за весь рік корисного використання такого об’єкту основних засобів.
Як відмічалося раніше, амортизуємою вартістю об’єкту основних засобів є первинна вартість, зменшена на його ліквідаційну вартість.

Таким чином, норму амортизації по цьому методу можна розрахувати по формулі:

Н = АВ / ОД (2.4)

ОД – розрахунковий об’єм діяльності (виробництва).

Нарахування амортизації за весь період експлуатації характеризується даними, що наведені у таблиці 2.2.

|ЗАЛИШКОВА |РІК |ФАКТИЧНИЙ |АМОРТИЗАЦІЙНІ|НАКОПИЧЕНА |
|ВАРТІСТЬ НА | |ОБ’ЄМ |ВІДРАХУВАННЯ |АМОРТИЗАЦІЯ |
|КІНЕЦЬ РОКУ | |ПРОДУКЦІЇ, |ЗА РІК |(ЗНОС) НА |
| | |ОД. | |КІНЕЦЬ РОКУ |
|20 000 |0 |- |- |- |
|16 750 |1 |2600 |2600 * 1.25 =|3250 |
| | | |3250 | |
|12 875 |2 |3500 |3100 * 1.25 =|7125 |
| | | |3875 | |
|8500 |3 |3500 |3500 * 1.25 =|11 500 |
| | | |4375 | |
|4750 |4 |3000 |3000 * 1.25 =|11 250 |
| | | |3750 | |
|2000 |5 |2200 |2200 * 1.25 =|18 000 |
| | | |2750 | |

Таблиця 2.2 Нарахування амортизації виробничим методом, грн.

У нашому прикладі очікуємий об’єм продукції з використанням обладнання складає по рокам, од.: 1 рік – 2600; 2 рік – 3100; 3 рік – 3500; 4 рік –
3000; 5 рік – 2200; Усього 14 400.

Виробнича норма амортизації на одиницю продукції:

(20 000 – 2000) / 14400 = 1.25 грн./од.

Відзначимо, що при використанні виробничого методу сума амортизації, яка визнається витратами звітного періоду, та балансова вартість об’єкту при використанні цього методу змінюється у зрівнянні з попереднім періодом прямо пропорційно об’єму виробленої продукції (робіт, послуг).

В основі цього методу лежить припущення, що фактично отриманий прибуток від експлуатації відповідного нематеріального активу у кожному звітному періоді пов’язаний з випуском одиниць продукції, вироблених з його участю у цих звітних періодах. Існує точка зору, що на такий вид обладнання, як верстат, амортизація повинна нараховуватися в облікових цінах пропорційно одиницям виробленої на ньому продукції у кожному звітному періоді (на основі первісно визначеного загального випуску продукції), а не просто пропорційно часу с початку експлуатації (як передбачає прямолінійний метод). При цьому стверджується, більшість виробничих активів приймають участь у створені прибутку (та відповідно зношуються) лише тоді, коли вони використовуються у виробництві.

Метод нарахування зносу пропорційно випуску продукції також дуже простий, раціональний та систематичний. Краще за все його використовувати тому випадку, коли відносно активу, на який нараховується знос, можна визначити фактичний об’єм виробленої продукції. Його використання також доцільно, коли економічна користь того чи іншого необоротного активу зменшується у зв’язку з експлуатацією його у виробництві, а не у зв’язку з впливом на нього часу. Цей метод забезпечує також відповідність суми амортизації, яка визнається витратами поточного періоду, отриманням прибутку, у випадку, якщо використання відповідного необоротного активу у різні періоди неоднакові. Але, не дивлячись на плюси, цей метод у закордонній практиці не знайшов широкого застосування, оскільки дуже складно визначити фактичний об’єм продукції, виробленої з використанням того чи іншого необоротного активу.

Метод зменшення залишкової вартості.

Сутність наданого методу складається у визначенні річної суми амортизації об’єкту основних засобів виходячи з основної вартості такого об’єкту на початок звітного року. Сума амортизаційних відрахувань визначається шляхом перемноження остаточної вартості об’єкту основних засобів на норму річної амортизації.

А = ЗВ * НА (2.5)

ЗВ – залишкова вартість об’єкту основних засобів.

Норму річної амортизації підприємство визначає самостійно по наступній формулі (2.6)

[pic]

Н – строк корисного використання об’єкту основних засобів, років;

ЛВ – ліквідаційна вартість об’єкту основних засобів, що визначається підприємством самостійно, грн.;

ПВ – первісна вартість об’єкту основних засобів, грн.

Використання методу зменшення залишкової вартості при нарахуванні амортизації передбачає наявність ліквідаційної вартості амортизуємого об’єкту основних засобів. В протилежному випадку об’єкт основних засобів буде повністю “замортизован” протягом одного року! Це виходить з формули розрахунку нормі амортизації.

Зазначимо, що відповідно до П(С)БО №7 базою для нарахування амортизації при використанні наданого методу є залишкова вартість на початок звітного року або первісна вартість на дату початку нарахування амортизації. З цього слідує, що, починаючи з дати вводу в експлуатацію об’єкту основних засобів до кінця звітного року, у якому був введений такий об’єкт, базою для нарахування амортизації буде його первісна вартість.
Іншими словами, якщо об’єкт основних засобів був введений в експлуатацію у вересні, то починаючи з жовтня по лютий (включно) сума амортизаційних відрахувань буде визначатися шляхом множення первісної вартості об’єкту на норму амортизації. Починаючи з березня наступного звітного року, сума амортизації об’єкту основних засобів буде визначатися шляхом множення залишкової вартості такого об’єкту на норму амортизації.

При використанні наданого методу нарахування амортизації можлива ситуація, при якій остаточна вартість об’єкту наприкінці запланованого строку експлуатації не буде рівна ліквідаційній вартості. Такі розходження будуть виникати у випадку, якщо об’єкт основних засобів був введений в експлуатацію у середині звітного періоду. Але ж це не повинно стати причиною сумнівів, так як нарахування амортизації було не з початку звітного року, а з середини, та по усім правилам математики така різниця повинна була виникнути. У зв’язку з цим підприємство може прийняти рішення про зміну строку амортизації та до амортизувати залишкову частину вартості або вважати залишкову вартість об’єкту ліквідаційною вартістю.
|РІК|АМОРТИЗАЦІЙНІ|НАКОПИЧЕНА |ЗАЛИШКОВА |
| |ВІДРАХУВАННЯ |АМОРТИЗАЦІЯ (ЗНОС)|ВАРТІСТЬ НА |
| |ЗА РІК |НА КІНЕЦЬ РОКУ |КІНЕЦЬ РОКУ |
|0 |- |- |20 000 |
|1 |20 000 * |7382 |12 618 |
| |0.3691 = 7382| | |
|2 |12 861 * |12 039 |7961 |
| |0.3691 = 4657| | |
|3 |7961 * 0.3691|14 977 |5023 |
| |= 2938 | | |
|4 |5023 * 0.3691|16 831 |3169 |
| |= 1854 | | |
|5 |3169 * 0.3691|18 000 |2000 |
| |= 1169 | | |

Таблиця 2.3 Нарахування амортизації методом зменшення залишкової вартості.

Метод прискореного зменшення залишкової вартості

Цей метод є різновидом методу зменшення залишкової вартості.

При такому методі річна сума амортизації визначається виходячи з залишкової вартості об’єкту на початок звітного періоду або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації по введеним протягом року об’єктам та подвоєння річної норми амортизації, що розраховується виходячи зі строку корисного використання об’єкту.

Норма амортизації у наданому випадку розраховується аналогічно нормі амортизації при застосуванні прямолінійного методу нарахування амортизації, тобто використовується подвоєна ставка амортизаційних відрахувань, що розрахована методом прямолінійного списання.

При цьому норму амортизації при використанні прямолінійного методу можна розрахувати так:

НА = А / АВ (2.6)

Переробивши надану формулу, отримаємо норму амортизації для наданого методу:

НА = 2 * (А / АВ) = 2 * ( АВ / Т) / АВ = 2 / Т (2.7)

Наданий метод нарахування амортизації, а саме при розраховані норми річної амортизації, не передбачає обов’язкової наявності ліквідаційної вартості об’єкту основних засобів. При цьому виконується правило, при якому сума амортизації останнього року розраховується таким чином, щоб залишкова вартість об’єкту наприкінці періоду його експлуатації була не менше, ніж його ліквідаційна вартість.
|РІК |АМОРТИЗАЦІЙНІ |НАКОПИЧЕНА |ЗАЛИШКОВА |
| |ВІДРАХУВАННЯ ЗА|АМОРТИЗАЦІЯ |ВАРТІСТЬ НА |
| |РІК |(ЗНОС) НА |КІНЕЦЬ РОКУ |
| | |КІНЕЦЬ РОКУ | |
|0 |- |- |20 000 |
|1 |2 * 20% * 20 |8000 |12 000 |
| |000 = 8 000 | | |
|2 |2 * 20% * 12 |12 800 |7200 |
| |000 = 4 800 | | |
|3 |2 * 20% * 7 200|15 680 |4320 |
| |= 2 880 | | |
|4 |2 * 20% * 4 320|17 408 |2592 |
| |= 1728 | | |
|5 |20 000 – 2000 –|18 000 |2000 |
| |17408 =592 | | |

Таблиця 2.4 Нарахування амортизації метод прискореного зменшення залишкової вартості, грн.

Кумулятивний метод.

Річна сума амортизації за цим методом визначається як перемноження амортизуємої вартості та кумулятивного коефіцієнта.

Кумулятивний коефіцієнт розраховується діленням кількості років, що залишилися до кінця очікуємого строку служби об’єкту основних засобів, на суму чисел років його корисного використання.

Сума чисел років – це результат суми порядкових номерів тих років, протягом яких функціонує об’єкт.

У нашому прикладі сума чисел років корисної експлуатації обладнання рівна 15 (1+2+3+4+5).

Річна норма амортизації визначається як співвідношення залишеного строку служби ( на початок звітного періоду) та суми чисел років.

У нашому прикладі ця норма встановить:

У 1-й рік експлуатації – 5/15

У 2-й рік експлуатації – 4/15

У 3-й рік експлуатації – 3/15

У 4-й рік експлуатації – 2/15

У 5-й рік експлуатації – 1/15

Для визначення річної суми амортизаційних відрахувань норму амортизації відповідного року помножаємо на різницю між первинною вартістю об’єкту та його ліквідаційною вартістю, тобто на амортизуєму вартість.

А = НА * (ПВ – ЛВ) (2.8)

Нарахування амортизації характеризується даними таблиці 2.5

|РІК |АМОРТИЗАЦІЙНІ |НАКОПИЧЕНА |ЗАЛИШКОВА |
| |ВІДРАХУВАННЯ ЗА |АМОРТИЗАЦІЯ |ВАРТІСТЬ НА |
| |РІК |(ЗНОС) НА |КІНЕЦЬ РОКУ |
| | |КІНЕЦЬ РОКУ | |
|0 |- |- |20 000 |
|1 |5/15 * 18 000 = |6000 |14 000 |
| |6000 | | |
|2 |4/15 * 18 000 = |10 800 |9200 |
| |4800 | | |
|3 |3/15 * 18 000= |14 400 |5600 |
| |3600 | | |
|4 |2/15 * 18 000 = |16 800 |3200 |
| |2400 | | |
|5 |1/15 * 18 000 = |18 000 |2000 |
| |1200 | | |

Таблиця 2.5 Нарахування амортизації кумулятивним методом.

Якщо строк експлуатації об’єкта достатньо довгий, то сума чисел років визначається за формулою кумулятивного числа:

(( Т + 1) * Т) / 2 (2.8)

Треба зазначити, що застосування методу залишкової вартості, а також кумулятивного методу визначення сум амортизації є найбільш прогресивним з точки зору методології бухгалтерського обліку.

Доцільність використання цих методів пояснюється наступним:
1) найбільша ефективність використання основних засобів приходиться на перші роки їх експлуатації, коли вони фізично та морально ще нові;
2) накопичуються грошові кошти для заміни об’єкта у випадку його морального застаріння та інфляції;
3) забезпечується можливість збільшення частини витрат на ремонт амортизуємих об’єктів, що приходяться на останні роки використання таких об’єктів без відповідного збільшення витрат виробництва за рахунок того, що сума нараховуємої амортизації у ці роки зменшується.

Крім розглянутих норм та методів нарахування амортизації;підприємство має право застосовувати норми та методи нарахування амортизації основних засобів; що передбачені податковим законодавством; а саме ст.8 Закону
України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Отже треба зазначити;що у бухгалтерському обліку на відміну від податкового нарахування амортизації робиться не в цілому по групі; а по окремому об’єкту основних засобів щомісячно.

Крім того; від’ємність у бухгалтерському обліку від податкового буде на суму:
- амортизації невиробничих основних фондів;
- поточних ремонтів більш 5% балансової вартості основних фондів на початок року;
- вартості вибувших об’єктів; що відносяться у податковому обліку до 2; 3 груп;
- вартості безкоштовно отриманих основних засобів.

У податковому обліку норми амортизації встановлюються у відсотках до балансової вартості кожної групи основних фондів на початок звітного
(податкового) періоду у наступних розмірах (у розрахунку на календарний період):

- група 1 – 1,25%;

- група 2 – 6,25%;

- група 3 – 3,75%.

Платник податків може самостійно прийняти рішення про застосування прискореної амортизації основних засобів групи 3; що придбалися після вступання у силу Закону „Про оподаткування прибутку підприємств”; по наступним нормам (у розрахунку на кожний рік):
- 1-й рік експлуатації – 15%,
- 2-й рік експлуатації – 30%,
- 3-й рік експлуатації – 20%,
- 4-й рік експлуатації – 15%,
- 5-й рік експлуатації – 10%,
- 6-й рік експлуатації – 5%,
- 7-й рік експлуатації – 5%

У податковому обліку окремий об’єкт основних фондів групи 1 амортизується до досягнення вартості такого об’єкту 100 мінімумів доходів громадян, що не оподатковуються – 1700 грн.

При досягненні об’єктом залишкової вартості – 1700 грн., відповідно до пп. 8.3.7, п. 8.3 ст. Закону „Про оподаткування прибутку підприємств”, його залишкова вартість дорівнюється до нуля, а сума 1700 грн. відноситься до складу витрат відповідного звітного кварталу.

Амортизація основних фондів груп 2,3 виконується до досягнення такої групи нулевої вартості.

Крім того у податковому обліку облік основних засобів ведеться:
- групи 1 по кожній окремій будові, споруді або їх структурному компоненту, та у цілому по групі як сума вартості окремих об’єктів,
- групи 2 ведеться по їх сукупній вартості незалежно від часу введення в експлуатацію таких основних фондів,
- групи 3 ведеться по їх сукупній вартості, або пооб’єктне, у випадку застосування прискореної амортизації.

Розглянемо на нашому прикладі податкові методи нарахування амортизації. Припустимо, що у нашому прикладі обладнання відноситься до 3 групи. Тоді квартальна норма амортизації буде дорівнювати 3.75 %.

|Рік|Кварт|Амортизаційні відрахування |Накопичена |Залишкова |
| |ал |за квартал |амортизація |вартість на |
| | | |(знос) на |початок |
| | | |кінець |звітного |
| | | |кварталу |кварталу |
|1 |1 |2000 * 3.75 % =750 |750 |20000 |
| |2 |19250* 3.75 % =722 |1472 |19250 |
| |3 |18528* 3.75 % =695 |2167 |18528 |
| |4 |17833* 3.75 % =669 |2836 |17833 |
| |Усьог|2836 |2836 | |
| |о | | | |
|2 |1 |17164* 3.75 % =644 |3480 |17164 |
| |2 |16520* 3.75 % =620 |4100 |16520 |
| |3 |15900* 3.75 % =596 |4696 |15900 |
| |4 |15304* 3.75 % =574 |5270 |15304 |
| |Усьог|2434 |5270 | |
| |о | | | |
|3 |1 |14730* 3.75 % =552 |5822 |14730 |
| |2 |14178* 3.75 % =532 |6354 |14178 |
| |3 |13646* 3.75 % =512 |6866 |13646 |
| |4 |13134* 3.75 % =493 |7359 |13134 |
| |Усьог|2089 |7359 | |
| |о | | | |
|4 |1 |12641* 3.75 % =474 |7833 |12641 |
| |2 |12167* 3.75 % =456 |8289 |12167 |
| |3 |11711* 3.75 % =439 |8728 |11711 |
| |4 |11272* 3.75 % =423 |9151 |11272 |
| |Усьог|1792 |9151 | |
| |о | | | |
|5 |1 |10849* 3.75 % =407 |9558 |10849 |
| |2 |10442* 3.75 % =392 |9950 |10442 |
| |3 |10050* 3.75 % =377 |10327 |10050 |
| |4 |9673* 3.75 % =363 |10690 |9673 |
| |Усьог|1539 |10690 | |
| |о | | | |

Таблиця 3.1. Нарахування амортизації методом зменшення залишкової вартості згідно з податковим законодавством, грн.

Як бачимо, накопичена амортизація (знос) за 5 років не надто перебільшила половину первісної вартості об’єкту (53.4 %). Для ліквідаційної вартості це занадто.

Платник податків може самостійно вирішити застосовувати прискорену амортизацію основних засобів 3 групи, що були придбані після прийняття

Закону про оподаткування прибутку .

|Рік|Амортизаційні |Накопичена |Залишкова вартість|
| |відрахування за рік |амортизація (знос)|на кінець року |
| | |на кінець року | |
|0 |- |- |20000 |
|1 |20000 * 15 % = 3000 |3000 |17000 |
|2 |20000 * 30 % = 6000 |9000 |11000 |
|3 |20000 * 20 % = 4000 |13000 |7000 |
|4 |20000 * 15 % = 3000 |16000 |4000 |
|5 |20000 * 10 % = 2000 |18000 |2000 |
|6 |20000 * 5 % = 1000 |19000 |1000 |
|7 |20000 * 5 % = 1000 |20000 |- |

Таблиця 3.2. Нарахування амортизації прискореним методом згідно з податковим законодавством, грн.

Треба зазначити, що використання дозволених П(Б)О №7 методів нарахування амортизації основних засобів веде до плутанини понять, що використовуються у бухгалтерському та податковому обліку. Це стосується основ для збільшення первісної вартості основних засобів, визнання їх груп, а також залишкової вартості ( балансової), переоцінка якої не передбачена податковим законодавством. У результаті застосування у бухгалтерському обліку податкових методів нарахування зносу основних засобів, що не відповідає вимогам ні бухгалтерського, ні податкового обліку.

Закінчуючи розбір методів нарахування амортизації у бухгалтерському обліку, можна навести приклади альтернативних методів, які не передбачені у
П(С)БО №7, але мають практичне використання у світі.

Метод списання та заміни.

Він, як правило, використовується господарськими організаціями, що розполагають великою кількістю відносно малоцінних основних засобів, що розташовані на великій географічній території. До числа таких відносяться залізничні компанії, основними засобами яких виступають вагони та локомотиви; телефонні компанії, матеріальну базу яких складають лінії зв’язку, комутатори, підстанції, телефонні апарати тощо; організації комунального обслуговування, енергопостачання та інші. Часто для таких компаній ведіння рахунку відрахувань на знос по кожному основному засобу не доцільно із-за надто значного об’єму облікової роботи та пов’язаних з цим витрат.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5