Организационные аспекты бухгалтерского управленческого учета

Автономное ведение учета. Автономная система с использованием зеркальных счетов финансового и управленческого учета также может существовать изолированно друг от друга. Зеркальные счета обеспечивают численное согласование данных учета. Как правило, финансовая бухгалтерия ведет учет расходов в целом по органи­зации в разрезе элементов затрат без подразделения по центрам ответственности. Финансовый результат определяют путем сопоставления общей выручки от продаж (без НДС) с общими расходами на продажу (с учетом остатка товарно-материальных ценностей). Управленческий учет использует эти данные как ито­говые, зеркальное отражение осуществляется путем сопоставления итоговых статей затрат с выходными данными финансового учета. Возможны и другие варианты зеркального отражения [19].

Автономная система с использованием переходных счетов и зеркальным отражением наиболее приспособлена для управления организацией и для отражения затрат по аналитическим центрам. Она наиболее целесообразна, когда речь идет о территориально обособленных филиалах организации. При этом при сохранении единства финансового учета и управления всей организацией обеспечивается индивидуальный учет по каждому подразделению, что повышает степень ответственности [1].

Какому варианту отдать предпочтение, может решить только предприятие.

Выбор предприятием варианта взаимодействия учетных систем, безусловно, зависит от масштаба предприятия, его потребностей в управленческой информации. На отдельных предприятиях малого бизнеса потребности в управленческой информации могут быть сведены к двум-трем блокам при ограниченном уровне требований к учетной системе.

Не подвергается сомнению то, что обособление счетов управленческого учета, помимо улучшения информационного обслуживания различных управленческих структур, создает условия для сохранения коммерческой тайны об уровне издержек производства, рентабельности отдельных видов выпускаемой продукции.

Однако важнейшим фактором при создании системы управленческого учета признается ее экономическая эффективность. Это те выгоды, которые предприятие получает как от наличия системы учета за счет улучшения качества принимаемых решений, так и от оптимизации ее применения. Леси руководство предприятия приняло решение о постановки управленческого учета, то поэтапную технологию внедрения лучше поручить финансовому директору, финансово-экономической службе или консалтинговой компании. Процедура внедрения учета очень трудоемкий и продолжительный процесс, в котором будут задействованы все структурные подразделения предприятия.

1.4. Концепция системы управленческого учета

Система управленческого учета должна соответствовать определенным требованиям: непрерывность деятельности организации, использование единых для планирования и учета единиц измерения, оценка результатов деятельности подразделений организации, использование первичной и промежуточной информации для целей управления, формирование показателей внутренней отчетности как основы принятия управленческих решений [8].

Разработка и внедрение системы управленческого учета требуют немало усилий и времени (на крупных предприятиях этот процесс может занять несколько месяцев) и не сразу дают результаты. Понадобится время и на апробирование системы, и на накопление информации, которая поможет скорректировать систему управленческого учета уже по ходу внедрения.

В целом же организация на современных предприятиях управленческого учета не предполагает «постановку с нуля». Неразумно было бы отказываться от того положительного опыта планово-экономической и учетной работы, который уже имеет место на предприятии. Поэтому правильнее говорить не о постановке (организации), а о реорганизации системы управленческого учета. А чтобы реорганизация была проведена максимально эффективно, необходимо начать с «инвентаризации» — анализа системы управленческого учета в ее существующем виде.

К конкретным мероприятиям такого анализа можно отнести:

•   анализ существующих в компании подсистем финансового, оперативного (производственного) учета;

•   анализ учетной политики предприятия и адекватности избранных способов учета для получения информации в целях принятия управленческих решений;

•   анализ сложившейся практики составления и оценки управленческих отчетов, качества содержащейся в них информации;

•   анализ структуры и методов работы финансово-экономических служб предприятия;

•   анализ роли и места этих служб в общей системе управления;

•   анализ системы планирования (бюджетирования);

•   анализ стратегии развития предприятия (цели и задачи экономического развития предприятия на долгосрочную перспективу,  ожидаемое направление инвестиций, тактические подходы к решению перспективных задач).

На основе результатов проведенного анализа создается организационно-методологическая модель управленческого учета. В самом общем виде данная модель включает три составляющие — методологическую, организационную и техническую. Методологическая составляющая определяет, «чем» (то есть какими объектами) и «как» (то есть на основании каких принципов) предполагается управлять.

Организационная составляющая определяет «кто» будет управлять, то есть формирует перечень субъектов управления и определяет их роль в системе управленческого учета.

Техническая составляющая призвана ответить на вопрос: какие технические средства необходимы для функционирований системы управленческого учета.

На практике, конечно же, рассмотренные составляющие не всегда существуют в чистом виде, и решение в ходе реорганизации управленческого учета различных вопросов предполагает их сочетание.

Среди мероприятий по формированию организационно-методологической модели можно назвать:

1)  формирование системы показателей для управления предприятием;

2)  переход к финансовой структуре предприятия и выделение центров финансового учета (отчетности);

3)  разработка «учетной политики» управленческого учета. Выделение объектов учета. Разработка учетных регистров управленческого учета. Составление перечня хозяйственных операций, критериев их признания и оценки. Разработка и утверждение регламента учета каждой операции;

4)  формирование механизма взаимодействия финансового и управленческого учета;

5)  выделение объектов калькулирования. Выбор варианта калькулирования;

6)  разработка базовых форм управленческой отчетности;

7)  разработка концепции и выбор программы для автоматизации управленческого учета;

8)  разработка процедур анализа, контроля и принятия решений на основе информации управленческого учета;

9)  выработка регламентов действий всех служб в рамках системы управленческого учета и закрепление их в соответствующих корпоративных стандартах.

Итак, нами были рассмотрены основные задачи, возникающие при постановке управленческого учета. В любом случае, решение этих задач должно начинаться с проведения на предприятии «инвентаризации» существующей системы управления, чтобы максимально учесть и использовать имеющийся управленческий опыт.

1.5. Сравнительный обзор применения системы управленческого учета в учетной практике российских и зарубежных организаций

На российских предприятиях управленческий учет - это, прежде всего система сбора и анализа информации о деятельности предприятия, которая полно и объективно отражает результаты его хозяйственных операций и ориентирована на потребности руководства и собственников компании. И лишь во вторую очередь эта система используется для управления затратами на уровне центров ответственности и видов деятельности.

Поскольку у российских предприятий система управленческого учета, как уже говорилось, ориентирована на отражение и накопление информации, она должна основываться на базовых бухгалтерских принципах.

Правила управленческого учета могут базироваться на международных стандартах финансовой отчетности (МСФО), зарубежных национальных стандартах (US GAAP, UK GAAP и т. д.), российских правилах ведения бухгалтерского учета.

Для успешной организации управленческого учета в зависимости от отраслевых особенностей производства и целевой установки прежде всего целесообразно разработать экономически обоснованную классификацию затрат. Это позволит определить и сформировать: места возникновения затрат; центры ответственности; носители затрат. Затем необходимо выбрать наиболее приемлемый вариант, по которому будет организован управленческий учет. На предприятиях возможны четыре варианта организации управленческого учета.

При первом варианте управленческий учет полностью выделяется из финансового посредством ведения специальных отражающих, зеркальных счетов. Первый вариант организации управленческого учета принят во Франции, Бельгии и в некоторых африканских и латиноамериканских государствах. Для учета затрат и результатов используются синтетические счета и субсчета первого порядка, а также аналитические счета. При первом варианте специальный счет, связывающий финансовый учет с управленческим, ведется в управленческой бухгалтерии, а при втором варианте — в финансовой.

При втором варианте управленческий учет по отношению к финансовому становится автономным, и в нем используются три класса счетов. Счета управленческого учета ведутся параллельно со счетами финансового учета, а взаимосвязь между ними осуществляется при помощи системы распределительных счетов. Второй вариант организации управленческого учета распространен в США, Канаде, Германии и во многом совпадаете первым вариантом. При этом варианте учет затрат в разрезе элементов ведется в финансовой бухгалтерии, а в разрезе статей калькуляции — в управленческой.

При третьем варианте управленческий учет не ведется, а учет затрат по их носителям для исчисления себестоимости продукции осуществляется оперативным путем, т. е. вне системы бухгалтерского учета. При третьем варианте ведение управленческого учета осуществляется оперативным путем, т. е. вне системы бухгалтерского учета. Этот вариант предполагает синтетический учет затрат по укрупненным статьям в единой финансовой и управленческой бухгалтерии на основе учета затрат в разрезе экономических элементов. Этот вариант использовался в основном в Германии, Венгрии, Бельгии, и не оправдал себя. В настоящее время сфера распространения этого варианта управленческого учета весьма узка.

При четвертом варианте управленческий учет отсутствует, а учет производственных затрат осуществляется в системе финансового учета. Четвертый вариант организации управленческого учета основан на полной интеграции довольно громоздкой системы учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции в общую бухгалтерию. Этот вариант возник на этапе становления промышленного учета и прекратил свое существование с возникновением аналитического управленческого учета.

Следует отметить, что данный вариант организации учета затрат и калькулирования себестоимости продукции до сих пор действует на отечественных предприятиях, хотя и в более усовершенствованном виде.

Для высокоэффективной работы современного предприятия, в какой бы сфере экономики оно ни работало, необходима хорошо налаженная система управленческого учета и отчетности для менеджеров разных уровней. С одной стороны, такой вывод лежит на поверхности и достаточно банален, с другой — в России разработано мало рекомендаций по постановке эффективной системы управленческого учета на предприятиях, а управленческий учет на них или находится в зародышевом состоянии (например, в виде графика документооборота), или его совсем нет.

Уже более 20 лет комитетом по управленческому учету института управленческого учета США разрабатывается система положений по управленческому учету (Statements on Management Accounting — SMA), которые являются рекомендациями высококлассных специалистов в области управленческого учета для компаний. Система этих положений включает пять уровней:

—    цели управленческого учета (Objectives);

—    терминология (Terminology);

—    концепции (Concepts);

—    практика и техника (Practices and Techniques);

—    управление учетной деятельностью (Manage­ment of Accounting Activities).

В настоящее время разработано примерно 60 таких рекомендаций — от базовых, определяющих цели управленческого учета, и словаря управленческого учета до основ отчетной информации для менеджеров и внедрения АВС-костинга. Эти положения, являясь наднациональными документами по управленческому учету, могли бы стать базовыми рекомендациями по управленческому учету и для российских компаний.

В соответствии с проводимой в Российской Федерации реформой бухгалтерского учета осуществляется и разработка направлений развития управленческого учета и анализа. На сегодняшний день эти вопросы приняли уже видимые очертания, потому что речь идет даже о создании профессиональной организации по управленческому учету (Российского института специалистов по управленческому учету — РИУУ), цель деятельности которой заключается в том, чтобы присваивать специалистам российскую квалификацию в области управленческого учета, признаваемую на мировом уровне.

Вопросами развития управленческого учета и анализа в рамках всей реформы бухгалтерского учета в настоящее время занимается Минэкономразвития России. В соответствии со стратегией министерства 11.03.2002 Г. О. Греф подписал приказ № 63 «О создании экспертно-консулыпативного совета по вопросам управленческого учета при Минэкономразвития России».

В условиях современной экономики очевидна необходимость интеграции методов корпоративного управления в единую систему, которая обеспечивала бы поддержку принятия экономически взвешенных управленческих решений, повышение производительности труда и конкурентоспособности предприятий. Это вопрос не только эффективного управления предприятием, но и его существования в условиях жесткой конкуренции, в том числе на международном уровне.

На практике отдельные элементы управленческого учета, как правило, используются на предприятиях. Важно, чтобы эти элементы были объединены в общую структуру, ориентированную на достижение определенного результата.

В рамках достижения указанной цели Экспертно-консультативный совет по управленческому учету ставит перед собой следующие задачи:

- расширять круг предприятий, использующих в своей деятельности лучшие механизмы управ­ленческого учета для принятия управленческих решений;

- стимулировать применение лучшего опыта зарубежных стран по развитию систем финансового менеджмента и управленческого учета в российских условиях;

- разработать базовые методологические ре­комендации по вопросам организации и ведения управленческого учета на предприятиях, принимая во внимание российский и зарубежный опыт;

- разъяснять управленческому звену, собственникам предприятий важность ведения управ­ленческого учета;

- ускорять процесс формирования профессионального сообщества, оказывать поддержку процессам объединения профессионалов в области управленческого учета.

Совет может стать аналитическим органом, который на основе взаимодействия предприятий, консультационных компаний, научных кругов и при помощи Министерства экономического разви­тия и торговли будет координировать активность в сфере развития управленческого учета в России.

На текущий момент большинство российских предприятий находятся на стадии разработки системы управленческого учета. Принимая решение о внедрении системы управленческого учета, генеральный директор и акционеры обязательно должны задать вопрос: «Каких результатов следует ожидать от внедрения системы управленческого учета?». Если рабочая группа по постановке на предприятии управленческого учета не сможет дать ответ в самом начале проекта, то возникают риски, что система управленческого учета на предприятии (СУУП) станет самоцелью и может превратиться лишь в бессмысленное заполнение непонятных и ненужных бумаг.

Практика показывает, что после постановки и реорганизации системы управленческого учета производственные компании, работающие на российском рынке, обычно могут рассчитывать на получение следующих эффектов.

1. Повышение маржинального дохода как следствие реструктуризации продуктовой линейки. Достоверные отчеты о реальной доходности отдельных продуктов позволяют более корректно подходить к формированию ассортиментной и ценовой политики предприятия, что, в конечном счете, выражается в повышении прибыли. Это может быть достигнуто благодаря пересмотру базы распределения обще­цеховых и общепроизводственных расходов. Тем самым предприятие может получить совершенно противоположную картину - те продукты, кото­рые предприятие считало наиболее доходными, в реальности могут оказаться менее доходными или даже убыточными.

2. Повышение маржинального дохода как следствие реструктуризации политики ценообразования. Как правило, каждая компания дорожит наиболее крупными клиентами. На практике часто встреча­ется ситуация, когда несколько крупных клиентов обеспечивают в совокупности более 54% сбыта компании. Однако, если все прямые и косвенные расходы, связанные с каждым клиентом, перераспределить корректно, может оказаться, что данные клиенты приносят на порядок меньше прибыли компании. Достоверные отчеты о доходности отдельных клиентов позволяют более обоснованно подходить к работе с ними.

3.  Сфокусированная система мотивации коммерческих сотрудников. Формализация ответственности менеджеров по продажам в рамках исполнения бюджетов продаж является одним из наиболее эффективных инструментов по управлению продажами. Анализ выполнения бюджета продаж может быть упрощен, если каждый сотрудник отдела имеет конкретный план работ с детализацией до уровня клиентов. Базирование оценки сотрудников на показателях выполнения плана предоставляет ряд следующих преимуществ: осуществлять обоснованную ротацию сотрудников коммерческих подразделений; осуществлять при­вязку компенсации менеджеров к маржинальной прибыли; проводить специальные программы по стимулированию наиболее рентабельных продуктов и каналов дистрибуции.

4.  Снижение производственной себестоимости. Это может быть достигнуто за счет бюджетирования общепроизводственных/общецеховых расходов. Планирование накладных производственных расхо­дов выявляет многие непроизводительные затраты, которые осуществляются «де факто», но не создают дополнительную ценность для компании.

5. Снижение производственной себестоимости за счет пересмотра нормативов и технологических карт. Один из необходимых шагов в рамках производственного учета — пересмотр технологических карт и нормативов, большая часть которых сохрани­лась с советских времен. Искаженные нормативы покрывают хищения и прочие злоупотребления на производстве. В результате пересмотра нормативов в большинстве случаев можно ожидать эффект от оптимизации производственной себестоимости в диапазоне от 0,3 до 4,5% от производственной себестоимости.

6. Изменения в структуре запасов готовой продукции и материалов. Производство многих предприятий определяется планом производства, а не планом продаж. В результате, с одной сторо­ны, нехватка необходимой продукции, а с другой

- излишки на складе невостребованных потребите­лями товаров. Решением данной проблемы может являться жесткая связь бюджетов продаж и произ­водства. Это потребует понимания сотрудниками процесса планирования продаж и специфики производственного процесса. Результат согласованной работы коммерческой и производственных служб

Страницы: 1, 2, 3, 4