Учет прибылей и убытков
p> В соответствии со ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и
реализацией, включают в себя: o расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); o расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; o расходы на освоение природных ресурсов; o расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки; o расходы на обязательное и добровольное страхование; o прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией. Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются
на: o материальные расходы; o расходы на оплату труда; o суммы начисленной амортизации; o прочие расходы. К материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на
приобретение сырья и (или) материалов, комплектующих изделий и (или)
полуфабрикатов; инструментов, инвентаря, приборов, спецодежды, не
являющихся амортизируемым имуществом; топлива, воды и энергии всех видов;
работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними
организациями. Расходы на оплату труда включают любые начисления работникам в
денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки,
компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда,
премии и единовременные поощрительные начисления, а также расходы,
связанные с содержанием этих работников, предусмотренные трудовыми
договорами и (или) коллективными договорами. Амортизируемым имуществом в целях исчисления налога признаются
имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты
интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на
праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость
которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом
признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и
первоначальной стоимостью более 10 000 рублей. К прочим расходам относятся в частности: o суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке; o расходы на сертификацию продукции и услуг; o суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги); o расходы по набору работников, включая расходы на услуги специализированных организаций по подбору персонала; o расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию, включая отчисления в резерв на предстоящие расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание; o арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество; o расходы на содержание служебного транспорта и.т.д. Датой осуществления материальных расходов признается: o дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги); o дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера. Амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы
начисленной амортизации. Расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно
исходя из суммы начисленных в соответствии со статьей 255 Налогового
Кодекса расходов на оплату труда. Расходы на ремонт основных средств признаются в качестве расхода в том
отчетном периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их
оплаты. Кроме того, ст. 318 НК РФ расходы, связанные с производством и
реализацией, подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся: o материальные расходы (определяемые в соответствии с подп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ); o расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг); o суммы единого социального налога, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; o суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг. Косвенные расходы – это все иные суммы расходов, за исключением
внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ. На прямые и косвенные расходы подразделяются в том случае, если
налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления. Согласно
ст. 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию,
осуществленных в отчетном периоде, относится к расходам текущего отчетного
периода. Сумма прямых расходов, осуществляемых в отчетном периоде, также
относится к расходам текущего отчетного периода, за исключением сумм прямых
расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой
продукции и отгруженной, но не реализованной в отчетном периоде продукции. В отличие от бухгалтерского учета в налоговом учете в состав
внереализационных расходов входят также следующие виды расходов: o расходы на содержание переданного по договору аренды имущества (включая амортизацию по этому имуществу). o расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком; o расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы; o расходы, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов, в том числе затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов; o расходы по операциям с тарой; o расходы на услуги банков, в том числе связанные с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в том числе систем "клиент - банк"; o потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций и т.д. 1.3. Сравнительная характеристика бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов Сравнив бухгалтерский и налоговый учет, мы можем утверждать, что между
ними возникают некоторые различия как в составе доходов и расходов, так и в
условиях их признания. Важным отличаем в структуре доходов и расходов в бухгалтерском и
налоговом учете является то, что в бухгалтерском учете выделяют доходы и
расходы от обычных видов деятельности, операционные, внереализационные и
чрезвычайные доходы и расходы, а в налоговом учете выделяют доходы от
реализации товаров, расходы, связанные с производством и реализацией и
внереализационные доходы. К примеру, доходы и расходы по предоставлению в
аренду имущества, доходы от участия в других организациях, расходы по
оплате услуг кредитных учреждений, проценты к получению или уплате и т.д.
в бухгалтерском учете относятся к операционным, а в налоговом – к
внереализационным. Также примечательно то, что прочие операционные доходы и
расходы от продажи прочего имущества относятся в налоговом учете к доходам
от реализации и расходам, связанным с производством и реализацией,
соответственно. Интересным моментом является то, что перечень элементов затрат в
бухгалтерском учете по сравнению с налоговым учетом шире на одну позицию
«Отчисления на социальные нужды». В налоговом учете суммы ЕСН относятся к
прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Также в
нормативных документах по бухгалтерскому учету не описывается порядок учета
расходов на НИОКР и расходы на освоение природных ресурсов, а в ст. 253 НК
РФ эти расходы выделены как самостоятельное понятие. В Плане счетов
бухгалтерского учета понятие НИОКР упоминается несколько раз с точки зрения
доходов и расходов научно-исследовательских организаций. Учет расходов на
освоение природных ресурсов вообще не упоминается в Плане счетов. Интересен момент, касающийся безвозмездно полученного имущества. В
налоговом учете стоимость безвозмездно полученного имущества (работ, услуг)
включается во внереализационные доходы в том периоде, когда доходы были
получены. В бухгалтерском же учете стоимость такого имущества при получении
относится на счет 98 «Доходы будущих периодов», а на счет 91 «Прочие доходы
и расходы» доход списывается в течение срока службы основного средства по
мере начисления амортизации (для другого имущества – по мере отпуска в
производство). Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете имеет место положение, по
которому во внереализационные доходы (расходы) включаются прибыли (убытки)
прошлых лет (налоговых периодов), выявленные в текущем периоде. Обычно в
бухгалтерском учете это положение используется для учета внесенных
исправлений по ошибкам, допущенным в предыдущих годах. Поскольку в
бухгалтерском учете нет возможности изменить регистры задним числом, такой
подход является единственным[9]. В налоговом учете при выявлении ошибок прошлых лет необходимо учесть
следующее. Если по выявленным в отчетном (налоговом) периоде доходам
прошлых лет не представляется возможным определить конкретный период
совершения ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, то указанные
доходы (расходы) отражаются в составе внереализационных доходов (расходов),
то есть корректируются налоговые обязательства того отчетного периода, в
котором выявлены ошибки. В том случае, если возможно определить период
совершения ошибки, перерасчет налоговых обязательств происходит в периоде
совершения ошибки. Следует обратить внимание на отражение процентов по долговым
обязательствам в бухгалтерском и налоговом учете. Так проценты по кредитам
и займам, полученным для осуществления предварительной оплаты материально-
производственных запасов, в бухгалтерском учете до момента оприходования
запасов включаются в их стоимость, после оприходования – как операционные
расходы, а в целях налогообложения как внереализационные расходы в периоде
начисления. Аналогична ситуация, связанная с процентами по кредитам и
займам, непосредственно относящимся к приобретению и (или) строительству
инвестиционного актива: в целях бухгалтерского учета проценты относятся в
стоимость активов, а в целях налогообложения – во внереализационные расходы
в периоде начисления. Следует обратить внимание на подход налоговых органов к признанию
такого вида внереализационных доходов, как штрафы, пени и иные санкции за
нарушение договорных обязательств. Например, договором установлены пени за
просрочку платежа. Должник не заплатил вовремя и не направил кредитору
каких-либо объяснений по данному факту. По мнению налоговых органов,
кредитор «автоматически» должен включать пени себе в доход. То есть
налоговики считают, что своим молчанием должник признает санкции даже при
отсутствии каких-либо требований со стороны кредитора. Такой подход нельзя
признать обоснованным с правовой точки зрения, санкции – это не тот случай,
когда молчание рассматривается как согласие. Важно отметить, что существует ряд доходов, учитываемых в
бухгалтерском учете, не находят отражения в налоговом учете: o доход в виде средств и иного имущества, которые получены в виде безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном Федеральным законом «О безвозмездной помощи (содействии) РФ и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты РФ о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) РФ»; o проценты за несвоевременный возврат излишне уплаченных сумм налогов (сборов); o доходы в виде стоимости дополнительно полученных организацией - акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций, либо разницы между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций акционера при распределении между акционерами акций при увеличении уставного капитала акционерного общества (без изменения доли участия акционера в этом акционерном обществе); o доход в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ. Кроме того, ряд различий в формировании финансового результата в
бухгалтерском и налоговом учете проистекает из права налогоплательщика
определять доходы и расходы исходя из двух вариантов: по мере оплаты либо
по мере отгрузки продукции, товаров, работ и услуг. Учитывая, что в
бухгалтерском учете данные формируются с учетом допущения временной
определенности фактов хозяйственной деятельности (принципа начисления), при
применении для целей налогообложения первого варианта (по мере оплаты) у
организации возникают сложности с формированием налогооблагаемой базы,
особенно в части расходов, принимаемых к вычету. Так к примеру, предприятие, использующее кассовый метод, в
бухгалтерском учете включает стоимость материалов в затраты, которые еще не
оплачены. Еще одним примером может быть случай, когда проценты по выданным
займам начисляются ежемесячно, а должник погасил их единовременно. Тогда,
если организация применяет кассовый метод, в бухгалтерском учете не будет
отражен полностью этот вид дохода, а в налоговом учете он отразится в
полном объеме. Также в качестве примера можно привести ситуацию, когда в результате
чрезвычайных обстоятельств утрачивается застрахованное имущество. Тогда
фирма, определяющая облагаемую прибыль кассовым методом, признает страховое
возмещение в тот день, когда на расчетный счет предприятия поступят деньги
от страховой компании[10]. Следовательно, до того момента, как организация
получит страховку, ее сумма уже будет отражена в бухгалтерском учете, а в
налоговом нет. Ряд различий, возникающий в бухгалтерском и налоговом учете,
обусловлен отклонением от норм, лимитов и нормативов. Несмотря на то что
все фактические затраты, связанные с производством и продажей продукции,
товаров, работ и услуг, формируют их себестоимость, для целей
налогообложения ряд расходов принимаются в пределах установленных
государственных ограничений. К лимитируемым расходам в частности относятся: o суточные; o расходы на рекламу; o представительские расходы; o компенсации за использование личного транспорта; o расходы на страхование; o расходы по формированию резерва по сомнительным долгам; o потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей и проч. Разницы также могут возникать в связи с применением разных способов
расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения
налога на прибыль. Так согласно п. 56 ПБУ 6/01, амортизация объектов
основных средств производится одним из следующих способов: o линейный способ; o способ уменьшаемого остатка; o способ списания стоимости по сумме числа лет срока полезного использования; o способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Согласно же ст. 259 НК РФ амортизация начисляется двумя методами: o линейным методом; o нелинейным методом.
В связи с этим сумма амортизации, которая начислена в бухгалтерском учете,
может превышать ту, что рассчитана по правилам налогового учета, и
наоборот, сумма амортизации, начисленная в налоговом учете, может быть
больше той, что рассчитана по правилам бухгалтерского учета. Интересен момент, касающийся сумм НДС, которые остались на счете 19
«Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», и не могут
быть предъявлены к вычету, так как кредиторская задолженность не погашена.
При списании такой задолженности по истечении срока исковой давности или
«по другим основаниям» (п.18 ст.250 НК РФ) у налогоплательщика возникает не
только внереализационные доходы, но и внереализационные расходы в виде не
принятой к вычету суммы НДС. 2. Особенности учета прибылей и убытков организации 2.1. Отражение финансовых результатов в бухгалтерском учете В плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организации для обобщения информации о доходах и расходах,
связанных с обычными видами деятельности организации, а также для
определения финансового результата по ним предназначен счет 90 «Продажи». К
счету 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета: 90/1 «Выручка»; 90/2 «Себестоимость продаж»; 90/3 «Налог на добавленную стоимость»; 90/4 «Акцизы»; 90/5 «Налог с продаж»; 90/6 «Экспортные пошлины»; 90/9 «Прибыль/убыток от продаж». Выручка от обычных видов деятельности отражается в учете после
перехода права собственности на продукцию (товары) к покупателю, принятия
работ заказчиком, оказания услуг следующей проводкой:
Дебет 62 Кредит 90/1 – признана сумма выручки от продажи продукции
(товаров, работ, услуг). Как правило, переход права собственности происходит в момент отгрузки
продукции (товаров) или в момент передачи заказчику результатов выполненных
работ (оказанных услуг), в этом случае используется метод начисления. Одновременно с отражением выручки производится списание себестоимости
проданных продукции (товаров, выполненных работ, оказанных услуг):
Дебет 90/2 Кредит 43 (41,45,20 и т.д.) – списана себестоимость проданной
продукции (товаров, выполненных работ, оказанных услуг). Порядок определения фактической производственной себестоимости
проданной продукции зависит от варианта учета и списания управленческих
расходов. Если организация приняла в учетной политике вариант включения
управленческих расходов в себестоимость проданной продукции и отнесения их
непосредственно на счет 90 « Продажи», то фактическая производственная
себестоимость выпущенной продукции, учтенная на счете 43 « Готовая
продукция», представляет собой неполную (ограниченную) себестоимость. При
этом варианте управленческие расходы собираются в течение отчетного периода
на дебете счета 26 «Общехозяйственные расходы» и в конце отчетного периода
общей суммой включаются в себестоимость проданной продукции, что в учете
отражается бухгалтерской записью: Дебет 90/2 Кредит 26 «Общехозяйственные расходы» – списаны управленческие расходы на себестоимость проданной продукции. Если организацией принят порядок включения управленческих расходов в
себестоимость готовой продукции, то фактическая производственная
себестоимость выпущенной продукции представляет собой полную
производственную себестоимость. При этом варианте управленческие расходы в
конце отчетного периода списываются бухгалтерской записью: Дебет 20 «Основное производство» Кредит 26 «Общехозяйственные расходы». В последующем управленческие расходы включаются в себестоимость
готовой продукции, что отражается на счетах бухгалтерского учета следующим
образом:
Дебет 43 «Готовая продукция» Кредит «Основное производство».
Дебет 90/2 Кредит 44 «Расходы на продажу» - списана стоимость коммерческих
и иных аналогичных расходов, связанных с продвижением товара или продукции
на рынок. Хозяйственный договор может предусматривать особый порядок перехода
права собственности, например не в момент отгрузки, а в момент их оплаты.
Отгруженная готовая продукция, товары в этом случае до момента их оплаты
должны учитываться на счете 45 «Товары отгруженные». Отгрузка готовой продукции (товаров) по договору с особым переходом
права собственности отражается кассовым методом проводкой:
Дебет 45 Кредит 43 (41).
Страницы: 1, 2, 3
|